家企业合并后税收优惠可否承继

    　近日，河南省某市国税局接到辖区A企业有关企业合并的咨询电话。A企业财务人员介绍说，该企业为享受企业两免三减半税收优惠的企业。近期，A企业要和B企业合并，B企业为经营公共污水处理的生产经营性项目优惠享受企业。合并企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额占50%，低于特殊税务处理股权交易支付总额85%的要求，只能适用企业重组的一般税务处理办法。财务人员问，两家企业在合并前都享受着企业所得税税收优惠，适用一般性税务处理合并重组后，两家企业原来的税收优惠该如何承继？ 

　　企业合并是企业重组的重要形式。合并，是指一家或多家企业将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业，被合并企业股东换取合并企业的股权或非股权支付，实现两个或两个以上企业的依法合并。企业合并和分立的税务处理区分不同条件分别选择适用一般性税务处理规定和特殊性税务处理规定，特殊性税务处理应符合相关条件。一般性税务处理和特殊性税务处理的选择有以下特点：1.如果企业不符合特殊性税务处理相关条件，或者符合特殊性税务处理而没有履行相关备案手续，则只能选择使用一般性税务处理；2.特殊性税务处理具有可选择性，是非必须的，如果符合特殊性税务处理条件，但选择放弃，也可以适用一般性税务处理。 

　　企业的合并和分立过程涉及企业所得税税收优惠政策的承继。《企业所得税法》第五十七条规定，企业所得税法公布前已经批准设立的企业，依照当时的税收法律、行政法规规定，享受低税率优惠的，按照国务院规定，可以在本法施行后5年内，逐步过渡到本法规定的税率；享受定期减免税优惠的，按照国务院规定，可以在本法施行后继续享受到期满为止。《企业所得税法实施条例》第八十九条规定，享受减免税优惠的项目，在减免税期限内转让的，受让方自受让之日起，可以在剩余期限内享受规定的减免税优惠；减免税期限届满后转让的，受让方不得就该项目重复享受减免税优惠。 

　　《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）和《企业重组业务企业所得税管理办法》（国家税务总局公告2010年第4号）对合并和分立时税收优惠该如何承继进行了明确。 

　　如果选择一般性税务处理，企业合并或分立，合并各方企业涉及享受企业整体（即全部生产经营所得）享受的税收优惠过渡政策尚未期满的，仅就存续企业未享受完的税收优惠，在存续企业性质及适用税收优惠的条件未发生改变的情况下，可以继续享受合并前该企业剩余期限的税收优惠，其优惠金额按存续企业合并前一年的应纳税所得额（亏损计为零）计算。注销的被合并企业未享受完的税收优惠，不再由存续企业承继，合并而新设的企业不得再承继或重新享受上述优惠。 

　　企业享受的税收优惠分整体享受的税收优惠和生产项目经营所得的税收优惠。企业整体享受的税收优惠过渡政策，是指全部生产经营所得享受税收优惠，新所得税法施行以前，企业所得税优惠大多是企业整体的税收优惠。生产经营项目所得的减免所得税优惠是指《公共基础设施项目企业所得税优惠目录》规定的港口码头、机场、铁路、公路、城市公共交通、电力、水利等项目和符合条件的环境保护、节能节水项目，包括公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等。此类投资经营的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。合并各方企业按照税收优惠规定和税收优惠过渡政策中就企业有关生产经营项目的所得享受的税收优惠承继问题，按照《企业所得税法实施条例》第八十九条规定，在减免税期限内转让的，受让方自受让之日起，可以在剩余期限内享受规定的减免税优惠；减免税期限届满后转让的，受让方不得就该项目重复享受减免税优惠。 

　　根据以上规定，向税务机关咨询的企业享受“两免三减半”企业所得税税收优惠，属于整体享受税收优惠的企业，被吸收合并的企业是享受生产经营项目所得三免三减的税收优惠的企业，在合并过程中，如果采用一般性税务处理进行，两种税收优惠可视具体情况承继，A企业如果成功合并B企业，则两种税收优惠都可以有条件承继。即，如果2008年A企业应纳税所得额为5000万元，是享受优惠政策的第一年，在2009年A企业吸收合并了B企业，合并后的存续企业性质及适用税收优惠的条件未发生改变，则2009年可享受免税税收优惠的应纳税所得税额为5000万元。合并后的企业不得再承继或享受原企业的整体税收优惠，仅就存续企业未享受完的税收优惠有条件承继。 

　　合并后企业的生产经营项目所得税收优惠，根据《企业所得税法实施条例》第八十九条规定，在减免税期限内转让的，受让方自受让之日起，可以在剩余期限内享受规定的减免税优惠。B企业享受生产经营项目所得三免三减的税收优惠，如果2008年为三免三减的第一年，2008年应纳税所得额为5000万元，2009年被A企业吸收合并，合并后企业2009年公共污水处理生产经营项目所得为6000万元，则合并后企业公共污水处理生产经营项目所得可执行三免三减第二年的税收优惠政策，即生产经营项目所得6000万元全部为免税所得。

（中国纳税服务中心）