天津财大教授任晓兰：直接税的秘密

　       有人算了这么一笔账，如果一个居民每月的收入是5000元左右的话，那么他每月所缴纳的税金中，直接税负担只占个人全部税负的3%左右，而另外的97%左右的比重则是间接税的负担。对中国而言，财政收入中70%甚至更高的比重都来自于间接税。西方发达国家的情况，则刚好与我们相反，平均而言，发达国家的直接税比重大约在67%左右，间接税的比重只有33%，在美国，联邦政府收入超过40%来自个人所得税，如果加上薪酬税，直接税所占的比重甚至将到80%左右。如此巨大的反差，意味着什么，又说明了什么呢？

　　从理论上，区分直接税与间接税的主要标准在于税负能否转嫁。间接税是对商品和服务征收的，只是间接地以公众为征税对象，随着商品的流转，流转税的大部分都会被转嫁给后续环节。正是在这个意义上，经济学家穆勒说：“（间接税）表面上是对某人征收这种税，实际上此人可以通过损害另一个人的利益来使自己得到补偿。”在中国，增值税、营业税、消费税等，都是比较典型的间接税。相比之下，所得税和财产税，这种纳税人不能或不便于把税收负担转嫁给别人的税种，都是比较典型的直接税，其中所得税包括个人所得税、企业所得税等，财产税包括物业税、遗产税、社会保障税等。

　　不难看出，直接税的纳税义务人同时是税收的实际负担人，直接税在相当大的程度上是对公民财产权的直接剥夺，它的征收更能激发公民“税痛”的感觉。间接税的纳税人并不是负税人，为间接税买单的消费者在法律上常被置于“植物人”的地位，对于自身纳税人权利的意识并不敏感，“税痛”的感觉也并不强烈。这很大程度上解释了，为什么取消农业税之后，农民的实际负担依然不轻，这是和农机、化肥、种子等成本的提升，农民依然要为其买单，成为国家税制结构中最终的“负税人”有关。此外，去年社会公众对“月饼税”的热议与愤懑，也和社会大众被长期的间接税征收遮蔽了双眼有关。在这个问题上，世界其他国家的做法是，在商品价格里面不含税，而是在消费的账单上把税款单列，价是价，税是税，让消费者明明白白地当纳税人。

　　从人类历史的发展来看，世界税制结构的演进大多经历了由以简单、原始的直接税为主，到以间接税为主体，再发展为以现代直接税为主体的税制结构以及直接税与间接税并重的结构的过程。其中，发达国家的直接税比重远远大于间接税的比重，而经济水平较低的国家则对间接税有更多的依赖。事实上，很多西方国家直接税的确立，都经历了迂曲的过程，比如美国。1776年美国独立战争爆发的一个重要催生因素，就是北美殖民地与母国英国间对税权的冲突。“未经人民的同意不能对其征税”曾经是英国新兴资产阶级对抗国王任意征税的最有力的理论，而在美国独立战争时，“未得北美人民的同意，英国没有权力去掏北美人民的腰包”则成为了北美人民反对殖民地时期英国税收政策的最具蛊惑力的口号。从此，对于公民财产权利的珍视，一直是北美民众的一个传统，美国宪法中也格外谨慎地限制着政府的课税权力，所谓“未经正当法律程序，任何人都不得被剥夺生命、自由或财产；若无正当补偿，不得将私有财产充公”。正是在这种背景下，对公民财产直接剥夺的直接税的征收，在美国经历了反反复复的过程才得以在法律中确立。当时联邦政府为筹集军费应付南北战争而于1861年首次开征个人所得税，迫于压力于1872年废止。1894年美国政府由于财政压力，再次开征个人所得税，却被最高法院裁定违宪。直至1913年美国通过宪法第16修正案才扫清了开征个人所得税的法律障碍，将所得税的地位固定下来。

　　从理论上分析，直接税对于一个国家的经济发展与社会公正而言，有着间接税难以企及的优势。首先，间接税通常是比例税，一个人负担的流转税和他所购买的商品的数量是成正比的，但是边际消费倾向又是递减的，富人购买商品的数量占他们收入的比重，要远远小于穷人购买商品数量占其收入的比重，也即是说，富人承担的间接税额所占他们收入的比重，要远远小于穷人的这一比重。这就意味着，在一个以间接税为主要财政来源的国家里，广大的中低收入阶层成为了这个国家财政收入的主要贡献者，没有体现出高收入人群应该是这个国家的税收主要承担者的理念。说得更直接一点，间接税最大的弊端正在于收入越低，税负越重。直接税的征收，则在很大程度上纠偏了这一局面。因为所得税通常是累进的而且无法转嫁，收入多的税重，收入少的税轻，达不到免征额的就可以不纳税，而财产税是对财产存量征税，这些都能在很大程度上缓解贫富分化，体现税制公平。而就中国目前而言，根据1994年-2008年历年收入不良指数估计值和税收收入中各项直接税所占比重的时间序列数据进行的实证分析结果表明，我国现行的个人所得税和财产税等税收政策不仅没有有效缩小居民收入差距，甚至在一定程度上拉大了税后收入差距。

　　再者，直接税的征收更加能够带动地方公共服务的水平。较高的地方公共服务供给水平，往往和较高的地方财政自主权相联系，作为直接税的一种，财产税是地、县（市）级政府的主要收入来源，直接税的征收能够保障地方政府管理社会、经济事务的财力。这一点，国外的经验更能说明问题，很多财产税的征收必须专款专用，只能定向用于为社会提供的公共服务方面，比如在加拿大，物业税就是一个典型的服务性质的税种，一个物业税明确地承担了25种公共服务项目，包括：警察配置、消防及防火、救护车、城市公共汽车、垃圾和循环再造物品收集、图书馆、铲雪和清理行人路、街灯、公共汽车站的候车厅、社区中心、游泳池和溜冰场、康乐活动、儿童和老人服务计划、公园和夏令营、建筑许可证和检查、结婚证书和重要统计、执行立法、物业标准检查、动物控制、修建道路、人行道和沟渠、设计服务、经济发展协调、特殊活动。可以说，财产税的征收一方面有助于中国健全地方主体税种，匹配“事权”和“财权”，缓解基层政府财政赤字，另一方面，如果能够做到财产税的专款专用，则对于我国公共参与财政预算精神的培育，有着深远的意义。除此之外，直接税还在提升资源配置效率、减小经济波动的宽幅、获取政治支持、促进民间投资等方面，有着间接税无法比拟的优势。

　　目前中国实行以商品税为主体的税制结构，其主要缺点在于过度依赖新创价值的课税，忽视资产增值的课税，而且存在部分税种税率偏高、税制设计不够公平的问题，可以说，流转税为主体的税制组合有较强的累退性。那么，到底是什么制约了我们国家直接税的完善与发展呢？在很大程度上，这与我国目前对于间接税的过度依赖和税务机关的征收管理能力较低有关。由于间接税制征收效率高且税制较为简单，税务部门以较低的管理水平就可以完成税收收入计划和实现有效监管，现行税种的税源都和现金流绑在一起，脱离了现金流就没有税收，而房地产税的征税基础是人们拥有的财产存量，如何将其作为税源，目前的征管机制还没有应对之策。

　　在日本税法学家北野弘久看来，“只要消费税占据了国家财政的中枢，就会造成人们不能监督、控制租税国家运行状况的可怕状态。”在这个意义上，直接税的征收无论如何都应该成为我们国家税制改革的发展方向，而与之相一致的，毫无疑问应当是间接税的降低，以及地方公共产品供给水平的跟进。

　　（作者系天津财经大学副教授）
（中国纳税服务中心）