从台湾案例看8月工资适用个得税之争

        根据新修订的《个人所得税法》及其实施条例，9月1日起，个人所得税扣除额调整为3500元，随之而来产生了8月工资如何适用扣除额问题。

      8月工资怎么办？

      目前很多企业将所属期为8月的工资，在9月发放，并于10月申报个人所得税。那么，所属期为8月的工资适用3500元的扣除额吗？不支持的一方认为，根据权责发生制，所属期为8月的工资，虽然于9月发放，但是不改变其实质，因此，不应该适用3500元的扣除额。支持的一方则认为个人所得税法应以收付实现制为准，那个月发就适用那个月的政策，9月发放就应该适用新的扣除额标准。 

      权责发生制和收付实现制之争 

      实际上，上面那个问题归纳一下，就是权责发生制和收付实现制在个人所得税法中的适用之争。

      所谓权责发生制是指以权利和责任的发生来决定收入和费用归属期的一项原则，权责发生制是会计准则和会计制度的基本原则之一。按权责发生制，所属期为8月的工资，无论是在7月还是9月实际发放，会计上都需要将这笔支出计入8月的成本费用。

      所谓收付实现制是指以现金（广义的现金，包括银行存款等）收到或付出为来决定收入和费用归属期的一项原则，会计核算上虽然不把付实现制作为会计原则，但是仍需要编制现金流量表。按收付实现制，所属期为8月的工资，如果是在7月发放，则计入7月的成本费用；如果是在8月发放，则计入8月的成本费用；如果是在9月发放，则计入9月的成本费用。

      权责发生制似乎比较合理，按权利确定责任嘛。但是事实上，由于现实环境中企业工资制度复杂，有的当月工资当月发放，有的当月工资下个月发放，有的是季度奖，有的是年终奖，请问，如果机械的按权责发生制，如何将季度奖和年终奖提前分摊到每个月？对于实行按年度利润考核发放年终奖的企业，如何能提前知道年终奖的具体金额并平均分入每个月？

      收付实现制的优势是符合“纳税能力原则”，收到工资再交税比较合理。当然收付实现制的也有弊端，比如一次性取得几个月工资，按收付实现制纳税，当然不合理！

      现实中的选择

      我国个人所得税法对适用权责发生制和收付实现制没有明确规定，但是正如青岛市地方税务局文件中所说的那样“个人所得税在收入的确认上，更多地考虑纳税人的实际负担能力，基本上按照实际收到的月份计算税款，类似于会计上的收付实现制原则。”

      深圳地方税务局制定的文件中则指出“对未按照上述收付实现制原则申报的扣缴单位，今后应当依法调整。如8月份工资在9月发放，“所得期间”应填写为“201109”而不是“201108”，并在10月份申报。”

      台湾地区的实证案例

      我国台湾地区“财政部赋税署”曾经规定“纳税义务人因案停职后，于复职时服务机关一次补发其停职期间之薪金，应以实际给付之日期为准，按实际给付之总额，课征综合所得税。”当时有人因此产生税务纠纷并入禀法院，台湾地区“司法院”与1984年3月发布“大法官释字第三七七号解释”指出“个人所得之归属年度，依所得税法第十四条及第八十八条规定并参照第七十六条之一第一项之意旨，系以实际取得之日期为准，亦即年度综合所得税之课征，仅以已实现之所得为限，而不问其所得原因是否发生于该年度。”但同时认为“财政部赋税署”的规定“符合上开所得税法之意旨，与“宪法”尚无抵触。”其理由是“认定所得归属年度有收付实现制与权责发生制之分，无论何种制度均利弊互见，如何采择，为立法裁量问题。”

      启示

      权责发生制和收付实现制在税收领域很难单独使用，因为单独用哪个，副作用都较大。正如台湾“司法院大法官”解释中指出的那样，“认定所得归属年度有收付实现制与权责发生制之分，无论何种制度均利弊互见，如何采择，为立法裁量问题。”因此，应尽快确定我国个人所得税使用哪个原则作为基准原则，并明确授权国家税务总局根据实际经济情况进行裁量。

（中国纳税服务中心）